第二节周转材料的核算
周转材料的核算主要包括包装物和低值易耗品的核算。
包装物是指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋、匣等。
企业包装物储备数量较大的可设置“包装物”账户单独进行核算。包装物数量不大，可将包装物并入“原材料”账户内核算。“包装物”账户为资产类账户，借方登记入库、出租、出借包装物的实际成本或计划成本，及包装物的摊销额的转销；贷方登记出库、收回出租和出借包装物的实际成本或计划成本，以及计提的包装物摊销额；借方余额反映期末库存未用包装物的实际成本或计划成本，出租、出借包装物以及库存已用包装物的摊余价值。
（一）领用包装物的核算
领用包装物的用途不同，其核算方法也不一要。
(1) 用于包装商品或产品，作为商品或产品组成部分的包装物，因直接和商品或产品结合在一起，构成商品或产品的组成部分，领用时应作会计分录为：
借，生产成本
贷：周转材料——库存未用包装物
(2) 领用后用于包装即将出售的商品或产品，应列为商品或产品的销售费用，作会计分录为：
借：销售费用
贷：周转材料～库存未用包装物
(3) 随同商品或产品出售并单独计价的包装物，这部分包装物品用于包装准备出售的商品或产品，并单独计价收费。因此，应视同材料出售处理，取得包装物销售收入时，作会计分录为；
借：银行存款
贷：其他业务收入
结转已出售包装物成本时；
借：其他业务成本
贷：周转材料～库存未用包装物
(4) 单独对外销售的包装物的核算：
借：银行存款
贷：其他业务收入
结转已出售包装物成本时：
借：其他业务成本
贷：周转材料——库存未用包装物
(5) 包装物出租、出借的核算：
企业在销售环节为销售商品或产品而提供给购货单位周转使用的出租或出借包装物，其核算过程如下：
a.出租或出借新的包装物时：
借；其他业务成本（或销售费用）
贷；周转材料——包装物。
b．出租或出借包装物收取押金时，应作会计分录为：
借；库存现金（或银行存款）
贷：其他应付款
（二）包装物摊销的核算
包装物的摊销方法有一次转销法、五五摊销法等。
一次转销法适用于生产领用的包装物和随同商品出售的包装物；数量不多、金额较小，且业务不频繁的出租或出借包装物，也可以采用一次转销法结转包装物的成本，只是在以后收回使用过的出租和出借包装物时，应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。
五五摊销法适用于数量较多、金额较大，且业务频繁的出租或出借包装物。
【例6-1】甲工业企业2月份10日因包装A产品的需要而领用某包装物800元。
借：生产成本-A产品 800
贷：周转材料——包装物 800
【例6 -10】甲工业企业2月15日销售一批A产品装物价值为2 000元。
借：销售费用 2 000
贷：周转材料——包装物 2 000
随同A产品出售的包
【倒6-11】甲工业企业2月5日发出某型号的包装物，其中：行政部门领用500元，销售部门领用2 000元，车间管理部门领用3 000元。已知该包装物适用五五摊销法摊销。
领用这批包装物时：
借：管理费用 200
销售费用 1 000
制造费用 1 500
贷：周转材料一—咆装物摊销 2 700
当这批包装物报废时：
借；管理费用 2 00
销售费用 1 000
制造费用 1 500
贷：周转材料——包装物摊销 2 700
二、低值易耗品的核算
低值易耗品是指单位价值低于规定限额，使用期限在1年以内，不列为固定资产核算的各种用具和物品。例如，工具、管理用具、专用模具、玻璃器皿，以及用于率企业生产经营过程中周转使用的包装容器等物品。
由于价值比较低，又容易损耗，因此，在核算和管理上，要与同是劳动资料的固定资产区别开来。其经使用后的损耗价值，采用摊销的办法，一次或分次平均摊销，从产品的销售收入中或当期损益中得到补偿。
（一）低值易耗品的类别
低值易耗品的品种、规格繁多，用途又不相同，为便于管理与核算，可按其在生产过程中的用途进行分类。一般可分为以下几类。
1．一般工具
一般工具指生产产品时用的工具，如生产上一般使用的刀具、量具、夹具、模型等。
2．专用工具
专用工具指为了生产某种产品所专用的刀具、夹具、模型。
3．管理用具
管理用具指在管理工作中使用的各种办公桌、椅、橱、柜、电风扇、化验用品、衡量器具、计算器等。
4．替换设备
替换设备指容易磨损或为制造不同产品需要替换使用的各种设备，如浇铸锭用的钢锭模、轧钢用的轧辊等。
5．劳动防护用品
劳动防护用品指为了安全生产不发给个人而由使用人保管的劳防用品，如工作服、工作鞋和各种防护用品等。
6．仪表
仪表指不能作为机器上附属设备的各种仪表，如：万用电表、安培表等。
7．其他
其他是指不属于以上各类的低值易耗品。
各个企业可根据低值易耗品和固定资产划分的标准，结合具体情况，编制低值易耗品目录，详细列明各种低值易耗品的类别、名称、规格、编号，计算单位和计划单价等项目，作为划分的具体标准。低值易耗品按用途分类，便于各部门归口管理，进行替换、更新、保管和维护。
（二）低值易耗品的核算
为了核算库存低值易耗品的增、减和结余状况，以及在用低值易耗品的摊余价值，在会计核算中应设置“低值易耗品”账户。“低值易耗品”属于资产类盘存账户t增加记借方，减少和摊销价值记贷方，余额在借方，表示库存低值易耗品结余额。
同时，为了分别核算低值易耗品的在库、在用和在用摊销额的增减变动情况，还应在“低值易耗品”账户下，分设“在库低值易耗品”、“在用低值易耗品”、“低值易耗品摊销”三个明细账户。前两个的性质和用途与“低值易耗品”一级账户相同。“低值易耗品摊销”则属于备抵账户，用来调整在用低值易耗晶价值。
因此，增加摊销额记贷方，冲减摊销额记借方，余额应在贷方，表示在用低值易耗品的已摊销额。“在用低值易耗品”借方余额，减除“低值易耗品摊销一贷方余额，即在用低值易耗品的摊余价值；再加上“在库低值易耗品”借方余额，就等于总分类账户“低值易耗品”的借方余额。
1．低值易耗品增加的核算
低值易耗品如采用计划成本计价，其总账和明细账都按计划成本反映。外购的低值易耗品与材料相同，也必须通过“材料采购”和“材料成本差异”账户核算。对于验收入库的低值易耗品，应按计划成本，借记“低值易耗品——在库低值易耗品”账户，贷记“材料采购”账户；对自制低值易耗品入库，按计划成本借记“低值易耗品”账户，贷记“生产成本——基本生产成本或辅助生产成本”账户；对委托外单位加工入库的，则贷记“委托加工材料”账户，并结转实际成本与计划成本之间的成本差异。
2．领用低值易耗品的核算
低值易耗品从其在生产过程中的作用来看，属于劳动资料，它在重复不断的使用中，保持其原有的实物形态，要经过若干个生产周期，方开始消失效能。但为了加速资金的周转和简化核算手续，实践中对领用的低值易耗品，根据其单位价值的大小、使用期限的长短，以及在生产中所起到的作用，采用一次摊销、分期摊销或五五摊销等方法，计算出由于损耗而应摊销的金额，计入有关费用账户。
(1) 一次摊销法。
在领用低值易耗品时将其价值一次全部地转入有关费用账户。这种方法一般适用于价值低或极易损坏的管理用具、小型卡具等低值易耗品的摊销。
【例6 - 12】甲工业企业2月2日生产车间领用生产工具一批，计划成本2 000元，厂部领用管理用具等低值易耗品～批，价值1000元。本月低值易耗品的材料成本差异率为3%，采用一次摊销法。
生产车是领用生产工具时：
借：制造费用 Z ooo
管理费用 1 000
贷t低值易耗品——低值易耗品摊销 3 000
同时摊销成本差异时：
借：制造费用 60
管理费用 30
贷：低值易耗品—低值易耗品摊销 90
(2)五五摊销法（五成摊销法）。
有关部门领用低值易耗品时，应根据低值易耗品的成本，借记“低值易耗品——在用低值易耗品”账户，贷记“低值易耗品——在库低值易耗品”账户}同时，根据低值易耗品成本的50%，借记“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“低值易耗品——低值易耗品摊销”账户。低值易耗品报废时，应根据低值易耗品成本的另外50%，借记“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“低值易耗品——低值易耗品摊销”账户；同对注销低值易耗品成本及其已摊销价值，借记“低值易耗品——低值易耗品摊销”账户，贷记“低值易耗品——在用低值易耗品”账户。低值易耗品报废时如有残料，应计价入库，借记“原材料”等账户，贷记“制造费用”、“管理费用”等账户。
低值易耗品采用计划成本核算时，“材料成本差异”账户中应将低值易耗品的成本差异同原材料、包装物成本差异分别反映，月份终了，应当结转领用低值易耗品分摊的成本差异。
这种方法手续较为简便，而且在报废之前账上一直保持着一半的价值，使人们在感觉上能引起重视，有利于加强低值易耗品的管理。但必须经常清查，账实核对，业已毁损的应及时提出报废，否则会造成账实不符，虚占流动资金。
【例6 - 13】甲工业企业3月份生产车间领出低值易耗品一批，实际成本6 000元；月终按实际成本的50%摊销；低值易耗品报废时，收回残料作价320元，可作原材料使用。
领用低值易耗品时：
借；低值易耗品——在用低值易耗品 6 000
贷：低值易耗品——在库低值易耗品 6 000
月终摊销时，作会计分录为：
借：制造费用 3 000
贷：低值易耗品——低值易耗品摊销 3 000
报废时：
借。原材料 320
贷：制造费用 320
同时摊销另一半价值时：
借：制造费用 3 000
贷：低值易耗品——低值易耗品摊销 3 000
报废注销低值易耗品时：
借；低值易耗品——低值易耗品摊销 6 000
贷：低值易耗品——在用低值易耗品 6 000
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